【摘要】美日等西方發達國家的稅務代理制度經過了上百年的變革和完善，在助推經濟發展、提升稅法遵從度及構建和諧社會等方面發揮出了重要的作用，具有很多可供參考借鑒的經驗與做法。

【關鍵詞】稅務代理制度 法治化建設 經驗啟示    

【中圖分類號】F811     【文獻標識碼】A

美國、日本稅務代理制度的各自發展狀況及特點

隨著美國稅法的不斷修改和完善，稅務代理日漸成熟。美國稅務代理制度的主要特點有：第一，納稅人強烈的稅務代理動機和意愿。近20年來，美國作為世界經濟的引領者和參與者，其稅收制度不斷變化。稅法的日益復雜，導致人們對納稅申報代理服務需求的爆炸性增長，從事稅務代理職業的人數超過百萬。第二，稅務代理具有鮮明的層次性。為滿足納稅人多樣化的個性需求，不同層次的稅務代理人員依據所服務的對象，提供不同類型的服務。美國聯邦稅務局對于不同層次的代理，實施適當靈活的監管。第三，“政府管理+行業自律”的雙重管理體系。美國聯邦稅務局下屬的稅務代理管理局對稅務代理實施政府監管，行業自律制度對注冊會計師、律師以及其他稅務代理從業者，也有著很強的約束作用。第四，多方共贏。美國稅務代理制度一方面幫助納稅人依法、準確進行納稅申報，防止疏忽和錯誤的發生，降低納稅成本；另一方面，稅務代理業作為聯邦稅務局稅收管理的重要手段，將稅收征管環節前移至稅款申報環節，并將監督主體由稅務機關拓展至涉稅中介機構，有效提升了征管效率，降低了稅收征納成本。

日本稅務代理制度在過去不斷完善，所履行的社會職能也不斷擴大，逐步建立起了世界上最為健全和完善的稅務代理制度。日本的稅務代理制度有著鮮明的特點：第一，完善的法律制度體系。1951年，《稅理士法》出臺，代替了《稅務代理士法》。此后，經過25年間5次修訂完善，逐漸形成了完備的稅務代理法律體系。現行的《稅理士法》共九章 64 條，對稅理士資格獲取、權利義務及責任，稅務代理業務范圍，稅務代理違法懲處，行業自律及監管都做出了明確規定。第二，典型的行業壟斷特性。在法律保護之下，日本的稅務代理享有稅務方面的獨占地位，不存在代理行業之間的競爭。不過，隨著經濟社會發展，經濟實體數量不斷攀升，客戶數量同步增長，代理行業內部競爭卻異常激烈。為避免被競爭所淘汰，稅理士事務所力求在當地謀求發展，非常重視因地制宜，通過提供優質、個性化服務以及合理收費標準來提升其自身競爭優勢。第三，鮮明的社會公共特性。日本稅理士會聯合會為了納稅申報制度的完善與發展，承擔了多種社會公共事務，包括無償稅務約談、提出稅制完善建議、開展稅法宣傳教育、參與稅收調查研究等。第四，內外結合的雙重監管制度。現行的日本稅理士制度采取內外結合的監管模式。稅理士聯合會為日本稅理士行業的內部監管機構，稅理士聯合會公布了《日本稅理士聯合會會則》，明確規定了稅理士聯合會指導、聯絡和監督的主要職責；日本國稅廳設立了稅理士審查委員會，作為外部監督主體，行使政府監督職責，對稅理士聯合會和稅理士會進行監督檢查。通過內外結合的雙重監督體系，確保代理準確、客觀、公正地實施。

美日稅收代理制度的共同優點

通過對美國和日本稅務代理制度發展狀況及特點的分析，可以看出美日兩國稅務代理制度具有諸多共同優點與先進經驗。

第一，美日稅務代理制度的良性發展，都依靠完善的法律制度體系作為保障。日本的相關稅務代理法案，先后經歷了多次修訂完善，立法過程頗為嚴格；而美國稅務代理制度也伴隨著系列法案的實施而逐步完善。從1976年《稅收改革法案》到1989年國會通過的《改進處罰管理和遵從稅收法案》，再到2002年7月18日經參議院財經委員會批準的《稅收庇護透明法案》等，對稅務代理人行為等都進行了明確界定，以保證稅務代理制度符合法律規范和市場化運營規程。

第二，嚴格的稅收代理監管體系，為稅務代理制度環境的營造保駕護航。美日兩國的稅務代理制度都充分發揮出了內外結合雙重管理制度的作用，即在發揮政府部門作用的同時，也充分發揮出第三方組織及行業協會等的作用；進一步地，美日稅務代理制度的蓬勃發展也取決于納稅人的現實需求。兩國納稅人納稅意識強烈，為了進行合理合法納稅，他們樂于主動尋求稅務代理（第三方）機構為其提供服務，以避免造成各種稅款繳納的紕漏和錯誤。現實中對稅務代理業的需求量較大，從而催生了稅務代理行業在美日的快速發展。

第三，多元化的手段促成稅務代理制度順暢實施。日本稅務代理制度的順利實施，主要采取了宣傳教育、實地調研、國際交流、多方協作等方式，廣泛促進不同利益相關主體的參與，努力實現稅務代理制度的公共性目標；與之相類似，美國稅務代理制度強調稅務部門、稅務代理及第三方之間的合作關系，堅持問題導向，助推稅務代理制度的長遠化發展。

對我國完善稅收代理制度的幾點啟示

基于美日稅務代理制度發展狀況、主要特點與先進經驗的分析，立足我國稅務代理制度發展實情，我國可從以下幾個方面實現稅務代理制度的變革和完善。

第一，借鑒美日稅務代理法律建設經驗，推進稅務代理制度的法治化建設。其一，提升立法級次，將現行稅務代理法律依據中成熟度較高的制度規范予以完善，并盡快上升為立法層級，增強法律規范的剛性約束。其二，將現行稅務代理法律依據中不適應經濟社會發展現狀、不利于稅務代理實踐操作的法律規范予以修訂，增強其適用性。其三，填補現行稅務代理法律空白，建立稅務代理的職業道德、處罰規章等相關法律規定，規范稅務代理行業。

第二，加強對稅務代理行業的監管力度。一方面，加大政府監管力度。強化注冊稅務師管理中心的管理職能，建議增加管理層級，在省以下增設市、區（縣）兩級專門管理機構，厘清與其他稅收管理部門的職責。加大經費投入，加強人員配備，將精通稅收業務、行政管理的復合型人才充實到管理中心的隊伍中，切實加強政府監管力度。另一方面，加強代理行業自律。以注冊稅務師協會為主體，改變現有協會主要負責人產生方式，建立健全行業自律制度，真正實現自我教育、自我管理、自我服務，不斷提升稅務代理社會地位，加強對稅務代理行業的規范管理。

第三，加快稅務代理的市場培育進程。首先，加強稅務代理的宣傳，大力宣傳稅務代理的政策法規，提高稅務代理業務在廣大人民群眾中的認知度。其次，建立代理的行業優勢。通過樹立代理行業形象，規范稅務代理業務標準，確定高接受度的費用標準，引導中小經營者對稅務代理做出理性選擇。最后，加大稅收違法的處罰成本。加大對未正確履行納稅義務行為的懲戒和處罰力度，提升社會稅法遵從度，把不具備相應稅收業務能力企業的稅務代理潛在需求轉化為現實需要。

第四，拓展稅務代理業務范圍并提高從業人員綜合素養。在現有業務范圍的基礎上，大力拓展高層次代理服務，擴大協助納稅人進行稅務行政復議、稅收籌劃、稅務風險評估與控制等專業技術性較強的代理業務，在遵從現行稅收法律法規的前提下，協助企業規避經營風險，正確履行納稅義務，實現企業價值最大化。加快對高層次代理服務從業者的人才培養和儲備。在現有的稅務師執業資格考試的基礎上，加強對信息化應用、外語、國際稅收專業知識等業務的學習培訓，使稅務代理人員更好地滿足各層次代理業務需求。

（作者分別為陜西省西安市未央區地稅局副局長;西北工業大學人文與經法學院助理教授）

【參考文獻】

①[日]茂木和夫：《稅務代理是稅理士的“壟斷業”》，《注冊稅務師》，2012年第6期。

責編/譚峰   美編/宋揚  王夢雅（見習）

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